Российский план счетов и декларация по прибыли

[MarinaAnna]

Сообщение от Elena M

Позвонили из налоговой, просят сдать с прочерками

Ну звонок из налоговой, это ведь не официальное требование, письменное. Поэтому

Сообщение от Elena M

как поступить?

это только вам решать.
Почитайте статью, может быть она вам поможет, если вы решите ничего не изменять, а написать пояснительную.

Как учесть расходы и НДС, если в отчетном периоде не было доходов


Организация создана в августе 2010 года, применяется общий режим налогообложения, вид деятельности - оптовая торговля. В отчетном периоде не было доходов. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы по аренде помещения, коммунальные и эксплуатационные услуги, комиссии банка за обслуживание расчетного счета и прочие? Как списать "входной" НДС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. В бухгалтерском учете порядок отражения указанных расходов будет зависеть от того, к какой группе затрат они относятся. Если это прочие расходы, например услуги банка, то они отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" и учитываются в том периоде, когда фактически были произведены, независимо от наличия или отсутствия доходов. Если же данные расходы относятся к затратам по обычным видам деятельности, например заработная плата, аренда помещений и т.п., то в период отсутствия доходов их следует отнести на счет 97 "Расходы будущих периодов", а при получении выручки - включить в состав расходов путем списания затрат со счета 97, в порядке, предусмотренном учетной политикой.

2. В налоговом учете порядок отражения указанных расходов будет зависеть прежде всего от факта осуществления ООО предпринимательской деятельности. Если деятельность фактически ведется (заключаются договора с покупателями, начисляется заработная плата и т.п.), но доходы по какой-то причине пока отсутствуют, то понесенные затраты можно учесть в целях налогообложения прибыли и, соответственно, отразить в налоговой декларации в зависимости от классификации таких расходов (прямые, косвенные).

Если же деятельности пока нет, например, фирма только зарегистрировалась и еще не начала работать, то, учитывая разъяснения Минфина РФ и во избежание претензий со стороны налоговых органов, произведенные расходы не учитываются при исчислении налога на прибыль ни до, ни после получения дохода. И соответственно, эти расходы не отражаются в налоговой декларации.

3. По мнению контролирующих органов, при отсутствии факта реализации товаров (работ, услуг) за соответствующий налоговый период вычеты по НДС применять неправомерно. В то же время судебная практика, которая в последнее время складывается преимущественно в пользу налогоплательщиков, свидетельствует о том, что отсутствие налогооблагаемой базы не может служить основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Согласно п. 17 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее ПБУ 10/99) расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). А в соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Пунктом 4 ПБУ 10/99 предусмотрено, что расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Для целей ПБУ 10/99 расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. На базе расходов по обычным видам деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (п.п. 5 и 9 ПБУ 10/99).

Все иные расходы являются прочими (например расходы на оплату услуг банка - п. 11 ПБУ 10/99).

Таким образом, расходы, осуществленные в периоде, в котором у организации вообще отсутствует какая-либо предпринимательская деятельность, так называемые подготовительные или расходы по организации деятельности, не являются расходами по обычным видам деятельности и подлежат учету в составе прочих расходов на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Расходы, осуществленные в рамках предпринимательской деятельности, связанные с процессом производства (приобретения) продукции, работ, услуг (товаров) или с их реализацией, являются расходами по обычным видам деятельности.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной приказом Минфина России от 02.12.2000 N 94н, прочие доходы и расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Для учета расходов по обычным видам деятельности предназначены соответствующие счета учета затрат (20, 25, 26, 44).

Если расходы осуществлены, но организация в начале становления и пока не получает доходов, такие расходы можно учитывать в составе расходов будущих периодов на одноименном балансовом счете 97, что должно быть отражено в учетной политике организации в целях бухгалтерского учета.

Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и другое) в течение периода, к которому они относятся.

Таким образом, списывать расходы будущих периодов, осуществленные в период отсутствия доходов, на счета учета затрат (20, 25, 26, 44) можно, в частности, следующими способами:

- включать в расходы полностью в момент начала продажи;

- включать в расходы равными долями с момента начала продажи в течение определенного периода времени;

- включать в расходы пропорционально объему продукции.

Порядок списания необходимо утвердить в учетной политике.

Бухгалтерские записи, например, могут быть такими:

Дебет 97 Кредит 60 (76)
- отражены расходы на приобретение товаров (работ, услуг), связанные с основной деятельностью организации;

Дебет 19 Кредит 60
- отражен НДС;

Дебет 60 (76) Кредит 51
- погашена задолженность перед поставщиком;

Дебет 97 Кредит 70 (69)
- начислена заработная плата (страховые взносы во внебюджетные фонды);

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 51
- отражена оплата банку за обслуживание расчетного счета.

Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 97
- расходы будущих периодов отнесены на счета учета затрат.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, НК РФ напрямую не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет. Такой вывод делают и Минфин России в письме от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821. В частности, финансовое ведомство указывает: "Следовательно, организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов".

Следовательно, для того чтобы у налогоплательщика была возможность учесть расходы при налогообложении прибыли, деятельность должна вестись.

Конституционный суд в определениях от 04.06.2007 N 366-О-П и 320-О-П разъяснил: "обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект В результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала".

Поэтому, если произведенные организацией расходы являются подготовительными и связаны только с организацией предпринимательской деятельности, но фактически деятельность еще не началась, такие расходы не учитываются при исчислении налога на прибыль. Минфин РФ в письме от 13.10.2006 N 03-03-04/1/691 высказал аналогичную точку зрения: "Все понесенные в подготовительном периоде расходы, по нашему мнению, должны компенсироваться за счет взносов (вкладов) учредителей (участников) общества".

Если же организация фактически начала осуществлять деятельность, например, заключила договора на поставку (отгрузку) товаров, то есть действия фирмы фактически направлены на получения дохода, но в данный момент дохода нет, то понесенные затраты можно учесть при налогообложении. Однако между этими расходами и будущими доходами обязательно должна быть непосредственная связь: расходы направлены на получение доходов. В противном случае налоговые органы будут настаивать на исключении указанных затрат из расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Аналогичный вывод делает Минфин РФ в письмах от 13.10.2006 N 03-03-04/1/691, от 08.02.2007 N 03-07-11/13, а также налоговые органы в письмах УФНС РФ по г. Москве от 26.03.2004 N 28-11/20653 и от 26.12.2006 N 20-12/115144.

Если в настоящий момент ООО осуществляет предпринимательскую деятельность, то при отнесении понесенных расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль ему следует руководствоваться следующим.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Внереализационные расходы отражаются в налоговом учете в соответствии с правилами, установленными ст. 272 НК РФ. Например, расходы на оплату банковских услуг - в момент их начисления.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Прямые же расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Пунктом 1 ст. 318 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ налогоплательщики самостоятельно определяют порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Таким образом, организации должны самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов, а также порядок распределения прямых расходов между НЗП и оказанными услугами и зафиксировать этот порядок в учетной политике для целей налогообложения.

В заключение отметим, что согласно п. 1 ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Поэтому, если в течение года у ООО возникнет доход, и финансовый результат от деятельности (соотношение доходов и расходов) окажется убыточным, убыток можно перенести на будущее в соответствии с положениями п. 1 ст. 283 НК РФ.

НДС

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ.

Это можно сделать при соблюдении следующих условий:

- товары (работы, услуги) должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- налогоплательщик должен иметь правильно оформленный счет-фактуру (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как видим, наличие или отсутствие налогооблагаемой базы по НДС в налоговом периоде не является условием для принятия к вычету сумм налога.

Следовательно, если товары (работы, услуги) были приобретены организацией для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, и были приняты к учету, а также имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура, то НДС может быть принят к вычету.

Пункт 2 ст. 173 НК РФ предусматривает, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п. 1 и п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и ст. 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно п. 1 ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.

Однако Минфин России и налоговые органы считают, что при отсутствии факта реализации товаров (работ, услуг) за соответствующий налоговый период вычеты применять неправомерно (письма Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-11/260, от 30.03.2010 N 03-07-11/79, от 01.10.2009 N 03-07-11/245, от 02.09.2008 N 07-05-06/191, от 25.12.2007 N 03-07-11/642, от 08.02.2006 N 03-04-08/35, от 29.07.2005 N 03-04-11/189, письма УФНС по Московской области от 11.01.2007 N 23-26/0014, УФНС России по г. Москве от 21.02.2007 N 19-11/16566).

В указанных разъяснениях приводится следующая аргументация. На основании п. 1 и п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ и подлежащие вычетам, уменьшают общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, которая определяется в соответствии со ст.ст. 154-159 и 162 НК РФ. Поэтому, если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу по НДС не исчисляет, принимать к вычету суммы входного НДС оснований не имеется. Иными словами, по мнению Минфина России и налоговых органов, применение налоговых вычетов возможно только при наличии суммы налога, исчисленной к уплате в бюджет.

В связи с этим указанные налоговые вычеты производятся не ранее того налогового периода, в котором возникает налоговая база по НДС.

Вместе с тем судьи поддерживают налогоплательщика, отмечая, что отсутствие налогооблагаемой базы не может служить основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов. Единый подход, указывающий на правомерность предъявления к вычету сумм "входного" НДС при отсутствии реализации, закрепила в арбитражной практике позиция Президиума ВАС, отраженная в постановлении от 03.05.2006 N 14996/05.

Данная позиция Президиума ВАС впоследствии нашла отражение в решениях арбитражных судов (постановления ФАС Московского округа от 04.06.2010 N КА-А40/3998-10, от 11.02.2010 N КА-А40/351-10, от 17.12.2009 N КА-А40/14118-09, от 06.05.2008 N КА-А40/3536-08, ФАС Дальневосточного округа от 30.09.2009 N Ф03-4834/2009, ФАС Уральского округа от 10.06.2009 N Ф09-3804/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.01.2009 N А74-1458/2008-Ф02-6959/2008 и другие).

Учитывая изложенное, считаем, что если организация при отсутствии в налоговом периоде по НДС операций, облагаемых налогом, примет решение принять к вычету НДС и предъявит НДС к возмещению из бюджета, то после проведения камеральной проверки представленной налоговой декларации организации, скорее всего, будет отказано в возмещении НДС из бюджета. Следовательно, свое право на вычеты НДС и, соответственно, на возмещение НДС из бюджета организации придется отстаивать в судебном порядке.

Если же в период отсутствия выручки организация примет решение НДС к вычету не принимать, а заявить его в более поздний период, то здесь необходимо учитывать следующее. Глава 21 НК РФ запрета на использование вычета в следующем периоде не содержит. Однако судебная практика по вопросу принятия НДС к вычету в более позднем периоде противоречива.

Суды в своих решениях указывают, что НК РФ не содержит ограничений прав налогоплательщика на применение налогового вычета в более поздний период, чем налоговый период, в котором была произведена оплата поставщикам товаров (работ, услуг). Кроме того, применение организацией вычета суммы НДС в более позднем периоде не приводит к возникновению задолженности перед бюджетом, поскольку при подтверждении правомерности налогового вычета у налогоплательщика возникает переплата этого же налога за предыдущие периоды, в которых вычет не заявлялся, но наступили условия его применения.

В частности, такие выводы изложены в определениях ВАС РФ от 27.04.2010 N ВАС-4168/10, от 16.04.2010 N ВАС-3662/10, от 16.03.2010 N ВАС-2824/10; постановлениях Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 692/09, от 11.03.2008 N 14309/07, от 31.01.2006 N 10807/05; постановлениях ФАС Уральского округа от 02.03.2010 N Ф09-1093/10-С2, от 21.01.2010 N Ф09-11145/09-С3, ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2010 N Ф07-16/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 11.02.2010 N Ф07-16/2010, ФАС Дальневосточного округа от 28.04.2010 N Ф03-2607/2010, ФАС Московского округа от 26.01.2010 N КА-А40/15099-09.

Отметим, что существуют и решения, принятые не в пользу налогоплательщиков (постановления Президиума ВАС РФ от 18.10.2005 N 4047/05, от 07.06.2005 N 1321/05, ФАС Уральского округа от 18.07.2007 N Ф09-5407/07-С2, от 03.05.2007 N Ф09-3060/07-С3, ФАС Дальневосточного округа от 01.08.2007 N Ф03-А51/07-2/2820, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.12.2006 N А19-9146/06-30-Ф02-6809/06-С1).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Правда это пояснение 2010 года. Ну и может быть еще кто-то ответит в теме. Лично я, декларацию составляю с убытком и ничего не переделываю, если письменно присылают требование о пояснении, то пишу пояснительную.