Налоговый учет в бюджетной сфере)

[Таинственная Незнакомка]

Как составить учетную политику для целей налогообложения
Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

Кто и зачем разрабатывает учетную политику
Налоговое законодательство позволяет налогоплательщику выбирать систему налогообложения. Кроме того, для определения налоговой базы по некоторым элементам предусмотрены разные варианты (Варианты формирования учетной политики для целей налогообложения) их применения. Какой из них выбрать – решать вам. Сделанный выбор закрепляют в учетной политике для целей налогообложения и утверждают приказом руководителя учреждения. Чтобы выбрать наиболее оптимальный для вас вариант учетной политики, загляните в таблицу.(Рекомендации по составлению учетной политики для целей налогообложения)

Избрав конкретный вариант учетной политики, использовать другой механизм налогообложения нельзя (определение Конституционного суда РФ от 12 мая 2005 г. № 167-О).

Типовых образцов учетной политики нет, поэтому приказ составляйте в произвольной форме. Положения учетной политики можно включить как в текст приказа, так и оформить в виде приложения к нему.

Налоговое законодательство не конкретизирует, кто должен разрабатывать учетную политику. Поэтому руководитель может поручить эту работу любому сотруднику – специалисту в области налогообложения. Как правило, предпочтение отдают главному бухгалтеру.

Учетную политику утверждают заблаговременно: до налогового периода, начиная с которого будут применять ее положения. Разработанную учетную политику применяйте последовательно из года в год с момента создания учреждения и до его ликвидации. Либо до тех пор, пока в учетную политику не будут внесены изменения. Составлять новую учетную политику ежегодно не нужно.

Ситуация: могут ли обособленные подразделения формировать свою учетную политику для целей налогообложения
Нет, не могут.

Обособленные подразделения не признаются отдельными юридическими лицами (п. 3 ст. 55 ГК РФ). Они входят в состав учреждения, открывшего их. Поэтому обособленные подразделения не вправе формировать отдельную учетную политику для целей налогообложения. На их деятельность распространяются общие положения учетной политики учреждения.


Что указать про налог на прибыль
Основная часть решений, которые необходимо принять при формировании учетной политики для целей налогообложения, связана с ведением налогового учета для расчета налога на прибыль (ст. 313 НК РФ). Этот раздел должен содержать:
-элементы налогового учета, выбор которых прямо указан в законодательстве;
-самостоятельно разработанные методы учета, если их разработка возложена на учреждение;
-обоснование используемого метода (т. е. ссылки на законодательство, позволяющее его использовать).
В частности, в этом разделе нужно определить:
-порядок признания доходов и расходов (кассовый метод, метод начисления);
-состав и порядок начисления резервов;
-способ начисления амортизации по основным средствам;
-условия применения амортизационной премии;
-способ оценки материалов при отпуске в производство;
-перечень прямых расходов;
-порядок перечисления авансового платежа;
-порядок формирования регистров налогового учета.
Перечень вариантов налогового учета, предлагаемых главой 25 Налогового кодекса РФ, приведен в таблице. (Варианты формирования учетной политики для целей налогообложения). Также предусмотрите порядок раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (целевых поступлений) (абз. 1 подп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ).

В учете казенных учреждений: Поскольку расходы казенных учреждений не признаются при расчете налога на прибыль (п. 48.11 ст. 270 НК РФ), в учетную политику не нужно включать положения, регулирующие порядок их учета. Учетная политика казенного учреждения для целей налогообложения. ОСНО

Какие правила, связанные с НДС, отразить
В разделе учетной политики об НДС нужно, в частности, определить:
-порядок ведения раздельного учета операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения;
-порядок ведения раздельного учета входного НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для реализации на внутреннем рынке и для поставки на экспорт;
-особенности нумерации счетов-фактур (например, если учреждение реализует товары (работы, услуги, имущественные права) через обособленные подразделения).

Ситуация: можно ли не закреплять в учетной политике для целей налогообложения методику ведения раздельного учета по НДС.

Ситуация: можно ли не закреплять в учетной политике для целей налогообложения методику ведения раздельного учета по НДС. Учреждение осуществляет деятельность, облагаемую и не облагаемую НДС

Нет, нельзя.

По мнению контролирующих ведомств, в учетной политике для целей налогообложения обязательно нужно закрепить методику раздельного учета по НДС (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 11 марта 2010 г. № 16-15/25433 и от 27 марта 2007 г. № 19-11/028237). Дело в том, что учреждение должно обеспечить проверяющим возможность проконтролировать обоснованность применения вычетов по НДС (п. 1 ст. 23 НК РФ). А учетная политика – это как раз документ, в котором фиксируют выбранный метод распределения входного НДС (абз. 22 п. 2 ст. 11 НК РФ). На основании этого документа налоговая инспекция будет проверять правильность расчетов, связанных с распределением налога между операциями, облагаемыми НДС и освобожденными от налогообложения.

При этом в учетной политике можно прописать любую экономически обоснованную методику раздельного учета, которая позволяет достоверно определить все необходимые показатели. Причина в том, что законодательно порядок ведения раздельного учета по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС, не установлен. Правомерность такого подхода подтверждает судебная практика (см., например, определение ВАС РФ от 21 января 2011 г. № ВАС-18432/10, постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 марта 2012 г. по делу № А56-27831/2011).

Главбух советует: если вы готовы спорить с проверяющими, то методику раздельного учета по НДС в учетной политике можете не отражать. При этом вам помогут следующие аргументы.
В Налоговом кодексе нет четкого правила, как надо вести раздельный учет (п. 4 ст. 170 НК РФ). Поэтому, если в учреждении нет утвержденной методики, это еще не значит, что оно нарушило требования. Потому и нет оснований для отказа в вычете НДС. То, что учреждение ведет раздельный учет, можно подтвердить любым способом. Например, сформировав учетные регистры отдельно по разным видам операций на основании первичных документов. Правомерность такого подхода подтверждает судебная практика (см., например, постановления ФАС Московского округа от 6 марта 2012 г. по делу № А40-140274/10-4-840, Восточно-Сибирского округа от 29 мая 2012 г. № А74-585/2011, Северо-Кавказского округа от 17 августа 2011 г. № А53-19990/2010, Уральского округа от 7 декабря 2010 г. № Ф09-9755/10-С2).

[свернуть]

Как внести изменения
Изменения в учетную политику можно внести в двух случаях:
-вы решили поменять ранее выбранный метод учета;
-меняется законодательство о налогах и сборах.

Для этого нужно:
-подготовить текст изменений или дополнений с их обоснованием;
определить дату вступления изменений в силу (например, 1 января следующего года);
-проверить, соблюдаются ли ограничения, связанные с продолжительностью применения отдельных методов налогового учета (некоторые методы учреждение должно применять, не изменяя, в течение нескольких налоговых периодов);
-утвердить изменения или дополнения в учетной политике приказом руководителя.
Такой вывод следует из статьи 313 Налогового кодекса РФ.

В зависимости от причины, вызвавшей изменения в учетной политике, они вступают в силу в разное время:
-при смене метода учета – с начала нового налогового периода (с 1 января года, следующего за внесением изменений);
-при изменении законодательства – не ранее даты вступления изменений в силу.
Об этом сказано в абзаце 6 статьи 313 Налогового кодекса РФ.

В течение календарного года корректировать учетную политику можно только в связи с изменениями законодательства. Если поправки вступают в силу задним числом (с начала текущего года), изменения в учетной политике также могут действовать с начала года. Сдавать уточненные декларации при этом не нужно. Учтите изменения при составлении декларации за текущий отчетный (налоговый) период (письмо Минфина России от 28 октября 2005 г. № 03-03-04/1/317).

Меняя учетную политику в части расходов, помните о таких правилах.

Во-первых, измененные положения о порядке учета прямых расходов распространяются только на операции нового налогового периода – задним числом применять их нельзя. Прямые расходы по операциям, не завершенным к началу нового налогового периода, учитываются в прежнем порядке. Например, с нового года учреждение исключило из состава прямых расходов затраты на хранение материалов. Тогда в порядке, предусмотренном для списания косвенных расходов, можно учитывать лишь те затраты, которые случились после нового года. Недосписанные расходы, понесенные учреждением до нового года, будут уменьшать налогооблагаемую прибыль в прежнем порядке. То есть по мере реализации продукции, в стоимость которой эти затраты были включены. Такой порядок следует из положений статьи 319 и абзаца 6 статьи 313 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 20 мая 2010 г. № 03-03-06/1/336.

Во-вторых, скорректированный порядок учета косвенных или внереализационных расходов распространяется на отношения, возникшие до изменений. Например, с нового года учреждение изменило способ определения предельной величины процентов по кредитам и займам (ст. 269 НК РФ). Измененные положения применяются ко всем расходам в виде процентов, возникшим с начала нового года. Независимо от того, когда учреждение получило кредиты или займы, по которым начисляются проценты. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 9 ноября 2010 г. № 03-03-06/2/191.

Кроме того, в отношении некоторых методов, применяемых для расчета налога на прибыль, установлена минимальная периодичность внесения изменений в учетную политику. Так, в течение двух налоговых периодов подряд нельзя изменить метод:
-оценки остатков незавершенного производства (п. 1 ст. 319 НК РФ);
-формирования покупной стоимости товаров (ст. 320 НК РФ).

Как дополнить учетную политику
Дополнения в учетную политику нужно внести, если у учреждения появятся новые виды деятельности. В таком случае в учетной политике пропишите принципы и порядок налогообложения новых операций (абз. 7 ст. 313 НК РФ). Дополнения вступят в силу с того отчетного периода, в котором учреждение начнет вести новую деятельность (или получит лицензию на осуществление нового вида деятельности) (письма Минфина России от 14 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/240, от 3 октября 2008 г. № 03-03-06/2/136).

Ситуация: можно ли внести изменения (дополнения) в учетную политику для целей налогового учета при реорганизации в форме присоединения. После этого учреждение стало вести новую деятельность, которой раньше занимались присоединенные учреждения

Ситуация: можно ли внести изменения (дополнения) в учетную политику для целей налогового учета при реорганизации в форме присоединения. После этого учреждение стало вести новую деятельность, которой раньше занимались присоединенные учреждения

Да, можно.

Изменения в учетную политику вносят в двух случаях:

если учреждение меняет выбранный метод учета – с начала нового налогового периода (с 1 января года, следующего за внесением изменений);
если вносят поправки в законодательство о налогах и сборах – не ранее даты вступления изменений в силу.
Дополнения в учетную политику нужно внести, если у учреждения появятся новые виды деятельности (ст. 313 НК РФ).

При реорганизации в форме присоединения новое юридическое лицо не образуется. Присоединенное учреждение прекращает свою деятельность, а реорганизованное учреждение приобретает права и обязанности присоединенного (п. 4 ст. 57, п. 2 ст. 58 ГК РФ).

Реорганизованное учреждение может начать заниматься деятельностью присоединенных учреждений, которую оно раньше не вело. В этом случае учреждение обязано определить и зафиксировать в учетной политике для целей налогового учета принципы и порядок отражения этих видов деятельности. Как только завершится реорганизация, надо внести в учетную политику изменения, связанные с налогообложением новых операций (ст. 313 НК РФ).

Дополнения вступят в силу с того отчетного периода, в котором учреждение начнет вести новую деятельность или получит лицензию на осуществление нового вида деятельности (письма Минфина России от 3 октября 2008 г. № 03-03-06/2/136, от 24 декабря 2007 г. № 03-03-06/1/889).

[свернуть]

Куда сдавать

Ситуация: нужно ли сдавать в налоговую инспекцию приказы об утверждении учетной политики для целей налогообложения
Нет, не нужно.

В Налоговом кодексе такая обязанность не прописана. Однако без учетной политики невозможно проконтролировать правильность расчета налогов. Поэтому в рамках выездной проверки инспекция вправе потребовать этот документ (п. 1 ст. 93 НК РФ, письма Минфина России от 28 октября 2005 г. № 03-03-04/1/317, УФНС России по г. Москве от 18 августа 2005 г. № 19-11/58754). Форма требования приведена в приложении 15 к приказу ФНС России от 8 мая 2015 г. № ММВ-7-2/189. В течение 10 рабочих дней со дня получения такого запроса вы обязаны представить инспекторам копию приказа об утверждении учетной политики (п. 12 ст. 89, п. 3 ст. 93, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Если проигнорировать требование инспекторов, то учреждение могут оштрафовать на 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ). Также по заявлению налоговой инспекции суд может применить к ответственным сотрудникам учреждения (например, к его руководителю) меры административной ответственности. Размер штрафа составит от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 23.1, ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).

В рамках камеральной проверки перечень требуемых документов ограничен. Налоговая инспекция может запросить учетную политику только при камеральной проверке:
-налогов, связанных с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ);
-вычетов по НДС (п. 8 ст. 88 НК РФ).

Учетная политика бюджетного (автономного) учреждения для целей налогообложения. ОСНО

Учетная политика казенного учреждения для целей налогообложения. ОСНО