Новый порядок в исчислении сумм процентов по кредитам и займам

[vsv-boss]

Сообщение от Youlia

У Вас ставка в договоре что ли менялась? Если ставка не менялась - берется ставка ЦБ на дату привлечения средств.

Интересное решение суда по этому вопросу:

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 20 декабря 2010 г. по делу N А05-21357/2009



Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Блиновой Л.В., Пастуховой М.В., при участии от открытого акционерного общества "Северное производственное объединение "Арктика" Берназ Л.П. (доверенность от 30.06.2010 N 27/11), рассмотрев 20.12.2010 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Северное производственное объединение "Арктика" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 18.03.2010 (судья Хромцов В.Н.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2010 (судьи Чельцова Н.С., Кудин А.Г., Мурахина Н.В.) по делу N А05-21357/2009,



установил:



Открытое акционерное общество "Северное производственное объединение "Арктика" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 30.09.2009 N 09-12/08683, утвержденного Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление), а также требования об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов от 14.12.2009 N 277.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 18.03.2010 заявленные требования удовлетворены в части:

- доначисления 184 655 руб. налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.2 мотивировочной части решения Инспекции;

- доначисления 1843 руб. налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.3 мотивировочной части решения Инспекции;

- доначисления 131 004 руб. 16 коп. налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.4 мотивировочной части решения Инспекции;

- доначисления 25 141 руб. налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.5 мотивировочной части решения Инспекции;

- доначисления 16 660 354 руб. 05 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и соответствующих пеней по эпизоду, изложенному в пункте 2.2 мотивировочной части решения Инспекции;

- доначисления 154 876 руб. 61 коп. НДС и соответствующих пеней по эпизоду, изложенному в пункте 2.7 мотивировочной части решения Инспекции.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано. Кроме того, с Инспекции и с Управления в пользу Общества взыскано по 2000 руб. судебных расходов, понесенных в связи с обращением в суд первой инстанции.

Постановлением апелляционного суда от 12.08.2010 решение суда первой инстанции отменено в части взыскания с Управления 2000 руб. судебных расходов, указанные судебные расходы взысканы в пользу Общества с Инспекции. В остальной части апелляционный суд оставил решение суда первой инстанции от 18.03.2010 без изменения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 18.03.2010 и постановление от 12.08.2010 в части отказа в удовлетворении требований по эпизодам, изложенным в пунктах 2.1, 2.3, 2.4, 2.8 и 3.1 мотивировочной части решения Инспекции, и в этой части заявление удовлетворить, а также изменить мотивировочную часть судебных актов по пунктам 1.4, 1.5 и 2.2 мотивировочной части решения Инспекции, признав оспариваемые ненормативные акты налогового органа недействительными по основаниям, приведенным в кассационной жалобе.

В отзыве Инспекция просит оставить кассационную жалобу Общества без удовлетворения, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В кассационной жалобе Инспекция, указывая на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 18.03.2010 и постановление от 12.08.2010 в части, в которой требования Общества были удовлетворены, и принять по делу новый судебный акт об отказе заявителю в удовлетворении требований в полном объеме.

Общество в отзыве просит оставить кассационную жалобу Инспекции без удовлетворения.

В судебном заседании 08.12.2010 представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб.

В порядке, предусмотренном статьей 158 АПК РФ, суд кассационной инстанции отложил рассмотрение дела на 20.12.2010. После отложения рассмотрение дела продолжено тем же составом судей.

В судебном заседании 20.12.2010 представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представители Инспекции, надлежаще извещенной о времени и месте нового судебного разбирательства, в судебное заседание не явились, что не препятствует рассмотрению кассационных жалоб в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационных жалоб Общества и Инспекции.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2007.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 03.09.2009 N 09-12/19ДСП и принято решение от 30.09.2009 N 09-12/08683 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Управление решением от 11.12.2009 N 07-10/1/17161 оставило без изменения решение Инспекции по эпизодам, оспариваемым в рамках настоящего дела.

На основании решения от 30.09.2009 N 09-12/08693 Инспекция выставила Обществу требование об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов от 14.12.2009 N 277, которым предложила в срок до 24.12.2009 погасить задолженность по налогам в общей сумме 23 086 914 руб., уплатить 6 201 768 руб. пеней и 1 200 руб. штрафа.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило указанные ненормативные акты (в части) в арбитражном суде.

Решением суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены частично. Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части распределения судебных расходов, в остальной части оставил решение суда без изменения.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб, установила следующее.

Решением Инспекции от 30.09.2009 N 09-12/08693 Обществу доначислено 342 643 руб. налога на прибыль (пункты 1.2, 1.3, 1.4 и 1.5 мотивировочной части решения).

В ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 269 и пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество завысило на 545 850 руб. 68 коп. внереализационные расходы за 2007 год в связи с неправильным применением ставки рефинансирования ЦБ РФ по кредитным договорам (пункт 1.4 мотивировочной части решения Инспекции).

По мнению налогового органа, заключенные Обществом кредитные договоры содержали условие об изменении процентной ставки, поэтому в составе расходов налогоплательщик вправе был учесть проценты по долговым обязательствам в рублях в размере действовавшей на дату признания расходов ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза.

Применение Обществом процентной ставки, действовавшей на дату привлечения денежных средств, повлекло завышение внереализационных расходов и неуплату 131 004 руб. 16 коп. налога на прибыль.

Согласно пункту 8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 НК РФ.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях (пункт 1 статьи 269 НК РФ).

В целях этого пункта под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:

в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Суды согласились с выводами Инспекции о неправильном применении Обществом ставки рефинансирования ЦБ РФ, указав, что буквальное толкование пункта 4.2 кредитных договоров позволяет рассматривать их как содержащие условие об изменении процентной ставки по кредиту.

Как следует из содержания пункта 4.2 кредитных договоров, банк имеет право в одностороннем порядке производить по своему усмотрению увеличение или уменьшение размера процентной ставки по договорам, в том числе, но не исключительно, при условии принятия Банком России решений по повышению учетной ставки с уведомлением об этом заемщика без оформления этого изменения дополнительным соглашением.

По мнению Общества, кредитные договоры не содержат условия об изменении процентной ставки по кредиту, а только предусматривают право банка, как стороны по договору, изменять процентные ставки в предусмотренных договорами случаях. По условиям всех заключенных Обществом кредитных договоров за пользование кредитными средствами на весь срок пользования установлена фиксированная твердая ставка - 12% годовых. Как указывал заявитель и установил апелляционный суд, несмотря на изменение Банком России учетной ставки, за весь срок пользования Обществом кредитными средствами ставка по кредиту не менялась.

Учитывая, что условиями спорных кредитных договоров не предусмотрено обязательного изменения банком ставки по кредитам и в течение срока действия этих договоров процентная ставка фактически не изменялась, исчисление Обществом предельной величины процентов, включенной в состав расходов, исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дату привлечения денежных средств, следует признать правомерным.

В ходе проверки налоговым органом выявлено занижение Обществом налогооблагаемой прибыли за счет включения в состав внереализационных расходов 2007 года расходов, относящихся к 2006 году, что повлекло доначисление 25 141 руб. налога на прибыль (пункт 1.5 мотивировочной части решения Инспекции).

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Судами установлено и заявителем не оспаривается, что в нарушение статьи 272 НК РФ Общество включило в состав внереализационных расходов 2007 года затраты, относящиеся к 2006 году.

Суды правомерно отклонили доводы Общества о том, что занижение налога на прибыль в текущем налоговом периоде компенсируется излишней уплатой налога в предыдущем периоде (в связи с невключением спорных затрат в состав расходов предыдущего налогового периода).

Как правильно указал апелляционный суд, выездной налоговой проверкой охватывался период с 01.01.2007 по 31.12.2007. Поскольку 2006 год не входил в проверяемый период, Инспекция, установив занижение Обществом налогооблагаемой прибыли за 2007 год, обоснованно определила налоговые обязательства Общества применительно к проверенному периоду.

Выводы судов по данному эпизоду согласуются с правовой позицией, приведенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 17462/09.

Сделав выводы о правомерности доначисления Обществу налога на прибыль по эпизодам, изложенным в пунктах 1.4 и 1.5 мотивировочной части решения Инспекции, суды тем не менее признали недействительными оспариваемые ненормативные акты налогового органа в части предложения Обществу уплатить в бюджет доначисленный по результатам проверки налог на прибыль в сумме 342 643 руб.

Как установлено судами и не оспаривается Инспекцией, на день вынесения решения от 30.09.2009 N 09-12/08693 у Общества имелась переплата налога на прибыль в размере, превышающем сумму доначисленного налога.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налога.

Неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) образует состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Следовательно, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, налоговый орган должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.

Поэтому при определении суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам выездной проверки, Инспекция обязана скорректировать доначисленную сумму налога с учетом имеющейся у налогоплательщика переплаты этого налога.

Если переплата налога превышает сумму доначисленного налога, у налогоплательщика не возникает задолженности перед бюджетом. Соответственно, у налогового органа в этом случае отсутствуют правовые основания для начисления налогоплательщику пеней и привлечения его к ответственности по статье 122 НК РФ.

В связи с наличием у Общества переплаты налога на прибыль оспариваемым решением Инспекции ему не начислялялись пени и штрафные санкции по этому налогу.

Вместе с тем сумма доначисленного Обществу налога на прибыль не была скорректирована с учетом переплаты, поскольку, как полагает налоговый орган, зачет переплаты налога в счет сумм, доначисленных по результатам проверки, не может быть произведен без предварительного направления налогоплательщику требования об уплате недоимки и предоставления ему срока для добровольного погашения задолженности.

Кроме того, Инспекция считает, что суммы налога, исчисленные к уплате по итогам выездной проверки, на момент вынесения решения, не вступившего в законную силу, не являются недоимкой, которую он вправе самостоятельно зачесть в порядке статьи 78 НК РФ.

Суды правомерно признали доводы Инспекции ошибочными, поскольку порядок принудительного взыскания, на который ссылается налоговый орган, может быть реализован только при наличии у налогоплательщика недоимки. В данном случае в результате произведенных налоговым органом доначислений налога на прибыль у Общества не возникло недоимки, так как налог на прибыль в размере, превышающем доначисленную сумму, уже был уплачен в бюджет, что подтверждается имеющимися в деле документами и не оспаривается Инспекцией.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали недействительными ненормативные акты налогового органа в части, возлагающей на Общество обязанность по уплате в бюджет 342 643 руб. налога на прибыль, доначисленного по результатам проверки.

Оспариваемым решением Инспекции Обществу доначислено 22 780 271 руб. НДС и начислено 6 213 579 руб. пеней.

В ходе проверки Инспекция установила неправильное определение Обществом пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ, при исчислении доли НДС, принимаемой к вычету и относимой на расходы по налогу на прибыль, в части общехозяйственных и общепроизводственных расходов, что повлекло завышение налоговых вычетов по НДС за 2007 год, а соответственно, доначисление налога и пеней (пункт 2.1 мотивировочной части решения Инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с выводом Инспекции о том, что при определении предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ пропорции Общество должно было учитывать стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) как по заказам, не облагаемым НДС (контракты на выполнение опытно-конструкторских работ), так и по заказам, облагаемым НДС (контракты на выполнение подрядных работ).